Prinsjesdag 2023: de gevolgen voor het Nederlandse familiebedrijf

Per 1 januari 2024 blijven de tarieven en tariefschijven in de vennootschapsbelasting (Vpb) ongewijzigd. Net als in 2023 geldt in 2024 het lage Vpb-tarief van 19% voor winsten tot en met € 200.000. Boven de grens van € 200.000 blijft het tarief 25,8%.

Vorig jaar is al een wetsvoorstel aangenomen voor wijziging van het tarief in box 2 van de inkomstenbelasting met ingang van 1 januari 2024. Vanaf die datum geldt een tweeschijvenstelsel in box 2. De eerste € 67.000 aan inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2-inkomen) wordt belast tegen een tarief van 24,5%. Het meerdere wordt belast tegen een tarief van 31%. Voor fiscaal partners betekent dit dat door onderlinge toerekening van box 2-inkomen in de aangifte het lage tarief van toepassing kan zijn op een box 2-inkomen van in totaal € 134.000. Gelet op de aanstaande tariefsverhoging kan het onder omstandigheden voordelig zijn om bijvoorbeeld nog in 2023 een (hoger) dividend uit te keren.

Het tarief voor de vermogensrendementsheffing (box 3) wordt per 2024 verder verhoogd. In het Belastingplan 2023 was aangekondigd dat het tarief per 2024 33% zou bedragen en per 2025 34%. Vandaag heeft het kabinet voorgesteld om het box 3-tarief al per 2024 te verhogen naar 34%. In 2025 blijft het tarief vervolgens onveranderd op 34%. Daarnaast stelt het kabinet voor om het heffingvrije vermogen in box 3 niet te indexeren per 2024. Als gevolg hiervan blijft het heffingvrije vermogen in 2024 € 57.000 (€ 114.000 voor fiscale partners).  

Per 1 januari 2024 wil het kabinet het tarief van de eerste schijf van box 1 iets verhogen naar 36,97%. De eerste tariefschijf wordt verhoogd naar € 75.624. Dit is slechts een beperkte indexering van de tariefschijf. Het kabinet wil hiermee een deel van het begrotingstekort dekken.

Voorgesteld wordt om het vrijstellingspercentage van de BOR in de schenk- en erfbelasting te verlagen (zie hierna onder "Bedrijfsopvolging"). Hierdoor stijgt het effectieve tarief voor de schenk- en erfbelasting voor ondernemingsvermogen van 3,4% naar 6%. 

Het kabinet stelt voor om het fiscale kwalificatiebeleid voor (buitenlandse) rechtsvormen (behandeling als een fiscaal transparante of niet-transparante rechtsvorm) vanaf 2025 te wijzigen. Het wetsvoorstel beoogt kwalificatieverschillen tussen landen zoveel mogelijk weg te nemen. Daarnaast wordt de zelfstandig belastingplichtige commanditaire vennootschap (de open CV) per 1 januari 2025 afgeschaft. Het wetsvoorstel voorziet op hoofdlijnen in de volgende aanpassingen:

• het wettelijk vastleggen van het huidige kwalificatiebeleid voor buitenlandse rechtsvormen die vergelijkbaar zijn met Nederlandse rechtsvormen;
• bijzondere kwalificatieregels en wettelijke aanvullingen voor buitenlandse rechtsvormen die niet vergelijkbaar zijn met Nederlandse rechtsvormen; en
• het afschaffen van het toestemmingsvereiste en daarmee het einde van de zelfstandig belastingplichtige commanditaire vennootschap (de open CV). Het onderscheid tussen besloten en open CV’s komt daarmee te vervallen; alle CV’s en daarmee vergelijkbare buitenlandse rechtsvormen worden als fiscaal transparant (niet-zelfstandig belastingplichtig) aangemerkt.

De aanpassingen treden in werking per 1 januari 2025. Dat geeft belastingplichtigen de tijd om hun vennootschappelijke structuur te reorganiseren. Vanaf 1 januari 2024 wordt daarom voorzien in flankerende maatregelen om herstructureringen mogelijk te maken. De flankerende maatregelen in de overdrachtsbelasting zijn beperkt tot CV’s die op 19 september 2023 om 15.15 uur reeds bestonden. Voor deze tegemoetkoming in de overdrachtsbelasting lijkt het kabinet terugwerkende kracht voor te staan, door aansluiting te zoeken bij het tijdstip van inschrijving van de open CV in het Handelsregister, ongeacht of de open CV daarvoor al bestond maar nog niet was ingeschreven of de inschrijving nog niet was verwerkt door de KvK. Het is de vraag of die uitleg van het begrip ‘bestaande open CV’ uiteindelijk stand zal houden.

In het geval u betrokken bent bij een open CV of een (bijzondere) buitenlandse rechtsvorm, dan is het belangrijk om na te gaan welke gevolgen het wetsvoorstel voor u heeft en of een herstructurering in 2024 wenselijk is.

De EIA, MIA en Vamil zijn regelingen met een horizonbepaling, wat inhoudt dat deze regelingen per 1 januari 2024 zouden komen te vervallen. Naar aanleiding van de evaluaties van deze regelingen is voorgesteld om de huidige regelingen met vijf jaar te verlengen tot en met 31 december 2028.

Tegelijkertijd stelt het kabinet een nader onderzoek in naar de vraag of dergelijke stimuleringsmaatregelen het beste via een fiscale faciliteit of via een directe subsidie kunnen worden gefaciliteerd. Het kabinet zal de Tweede Kamer daar in 2024 over informeren.

De EIA is een fiscale regeling voor ondernemers die investeren in bedrijfsmiddelen die op de Energielijst staan (bijvoorbeeld energiezuinige bedrijfsmiddelen). Met de EIA kan een percentage van het investeringsbedrag extra in aftrek worden gebracht op de fiscale winst. In 2023 bedraagt dit aftrekpercentage 45,5%. Vanaf 2024 zal het aftrekpercentage uit budgettaire overwegingen worden verlaagd van 45,5% naar 40%.

Het kabinet wil dat de bedrijfsopvolgingsregeling in de schenk- en erfbelasting (BOR) en doorschuifregeling (DSR) in de inkomstenbelasting alleen van toepassing zijn op reële bedrijfsopvolgingen. Het kabinet stelt daarom voor om de ‘dienstbetrekkingseis’ in de DSR af te schaffen en te vervangen door een minimumleeftijd van 21 jaar voor bedrijfsopvolger(s). De leeftijdsgrens geldt niet voor bedrijfsopvolgingen door overlijden. De BOR kent geen dienstbetrekkingseis.  

Het kabinet wil aan derden ter beschikking gesteld vastgoed (bijvoorbeeld verhuurd vastgoed) standaard aanmerken als beleggingsvermogen voor toepassing van de BOR en de DSR. Dit geldt ook voor gedeelten van vastgoed dat aan derden ter beschikking wordt gesteld of wanneer het vastgoed feitelijk nog niet aan derden ter beschikking wordt gesteld, maar wel daarvoor bestemd is. Voor zover het vastgoed is gefinancierd met schulden, worden deze schulden eveneens aangemerkt als beleggingsvermogen. Als het vastgoed, of gedeelten daarvan, naar tijdsevenredigheid voor 10% of minder ter beschikking wordt gesteld aan een ander, is de maatregel niet van toepassing.

Vastgoed dat wordt gebruikt binnen de ‘eigen onderneming’ blijft tot het ondernemingsvermogen behoren. Dit omvat ook vastgoed dat wordt verhuurd aan een andere onderneming van de erflater of schenker en omvat ook vastgoed dat wordt verhuurd aan een vennootschap waarin de erflater of schenker een (in)direct aanmerkelijk belang (tenminste 5%) houdt.

Tijdelijke verhuur van vastgoed in de dienstensector, zoals hotels, cafés, restaurants, tennisbanen, bowlingbanen en squashbanen, vallen niet onder de maatregel. Dergelijk vastgoed wordt dus niet standaard als beleggingsvermogen aangemerkt.

Voorgesteld wordt om het vrijstellingspercentage van de BOR in de schenk- en erfbelasting te verlagen van 83% naar 70% voor zover de goingconcernwaarde van de onderneming uitkomt boven € 1,5 miljoen. Tot € 1,5 miljoen (nu: € 1,2 miljoen) geldt dan een vrijstellingspercentage van 100%.

Hierdoor stijgt het effectieve tarief voor de schenk- en erfbelasting voor onder de BOR kwalificerend ondernemingsvermogen van 3,4% naar 6%. 

De doelmatigheidsmarge houdt in dat (niet-kwalificerend) beleggingsvermogen van een vennootschap tot 5% van het ondernemingsvermogen alsnog wordt aangemerkt als (kwalificerend) ondernemingsvermogen. Het kabinet is voornemens de doelmatigheidsmarge van de BOR vanaf 2025 af te schaffen. Voor de DSR volgt afschaffing op een later moment, omdat de systemen van de Belastingdienst dit nog niet per 1 januari 2025 kunnen verwerken.

Bedrijfsmiddelen kunnen zowel kenmerken van ondernemingsvermogen als van beleggingsvermogen hebben (keuzevermogen). Het kabinet is voornemens om keuzevermogen slechts voor de BOR en de DSR in aanmerking te laten komen voor zover dit vermogen daadwerkelijk binnen de onderneming worden gebruikt. De voorgestelde maatregel is alleen van toepassing op bedrijfsmiddelen die (i) meer waard zijn dan € 100.000 en (ii) voor meer dan 10% als beleggingsvermogen kwalificeren.

Het kabinet stelt voor om toegang tot de BOR en de DSR te beperken tot reguliere aandelen met een minimaal belang van 5% die volledig meedelen in de winst- en de liquidatieopbrengst (‘daadwerkelijk risicodragende belangen’). Tracking stock, opties op aandelen, winstbewijzen en belangen van minder dan 5% worden daarmee uitgesloten. Deze maatregel zal nader worden uitgewerkt in het Belastingplan 2025.

De bezitseis en voortzettingseis houden kortweg in dat de aandelen (en onderneming) gedurende een bepaalde periode (bij schenking: 5 jaar) vóór en na overdracht moeten worden aangehouden om voor de BOR in de schenk- en erfbelasting in aanmerking te komen. Het kabinet is voornemens de vijfjaarstermijn in de bezits- en voortzettingseis te verkorten en een aantal knelpunten weg te nemen, zodat dit meer aansluit bij de bedrijfseconomische dynamiek. Deze versoepeling zal onderdeel uitmaken van het Belastingplan 2025.

Door (op hoge leeftijd) (niet-kwalificerend) beleggingsvermogen om te zetten in ondernemingsvermogen, zonder dat sprake is van een reële bedrijfsoverdracht kan de BOR oneigenlijk worden gebruikt (‘rollatorinvesteringen’). Om deze vorm van oneigenlijk gebruik te voorkomen, overweegt het kabinet een verlenging van de bezitstermijn voor erflaters en schenkers die de AOW-gerechtigde leeftijd hebben bereikt. Daarnaast is het kabinet voornemens om toepassing van de BOR uit te sluiten voor zover een onderneming eerder al in het bezit is geweest van de verkrijger (‘dubbel-BOR constructies’). Deze maatregelen zullen nader worden uitgewerkt in het Belastingplan 2025.

Naar verwachting hebben de maatregelen tot gevolg dat bedrijfsopvolgingen van grote ondernemingen in de toekomst zwaarder worden belast. Indien u overweegt om uw familiebedrijf in de (nabije) toekomst over te dragen aan de volgende generatie, adviseren wij om niet langer te wachten met het inwinnen van (nader) advies. Een zorgvuldig voorbereide bedrijfsopvolging kan immers bijdragen aan de continuïteit van uw familiebedrijf. 

Momenteel kan nieuw gebouwd vastgoed worden verworven zonder btw of overdrachtsbelasting als alle aandelen in de desbetreffende onroerendezaakrechtspersoon (OZR) worden verworven.

Het kabinet wil het verschil in belastingheffing tussen asset deals en share deals oplossen door overdrachtsbelasting te heffen op bepaalde aandelentransacties. Daartoe stelt het kabinet voor om de overdrachtsbelastingvrijstelling af te schaffen voor aandelentransacties van OZR's die bouwgrond en nieuw gebouwd vastgoed bezitten dat (deels) wordt gebruikt voor btw-vrijgestelde doeleinden.

De vrijstelling zal niet worden afgeschaft voor de verwerving van aandelen in vennootschappen waarin nieuw vastgoed wordt gehouden dat wordt gebruikt voor activiteiten waarbij de btw in de twee jaar na de verwerving voor ten minste 90% kan worden teruggevorderd. Aandelentransacties met nieuw gebouwd logistiek-, kantoor- en winkelvastgoed zouden daarom in de meeste gevallen nog steeds in aanmerking moeten komen voor de overdrachtsbelastingvrijstelling.

Om overkill te voorkomen wordt een nieuw overdrachtsbelastingtarief van 4% geïntroduceerd voor de verwerving van aandelen in OZR's met bouwgrond en nieuw vastgoed waarvoor het btw-terugvorderingsrecht minder dan 90% is. Tijdens de bouw van dit vastgoed kan ten minste een deel van de btw op bouwkosten niet worden teruggevorderd, wat een lager overdrachtsbelastingtarief rechtvaardigt dan het algemene tarief van 10,4%.

Tot slot komt er overgangsrecht voor lopende ontwikkelprojecten. Aankopen van aandelen in OZR's die bouwgrond of nieuw gebouwd vastgoed bezitten, zullen in aanmerking komen voor de overdrachtsbelastingvrijstelling als er een intentieverklaring (LOI) is ondertekend met de beoogde verkrijger voor 19 september 2023, 15:15 uur, op voorwaarde dat de verwerving van de aandelen uiterlijk plaatsvindt op 1 januari 2030. Om gebruik te maken van het overgangsrecht moeten verkrijgers binnen 3 maanden na 1 januari 2024 een melding doen bij de Belastingdienst.

Op Prinsjesdag 2022 had het kabinet reeds een ‘vastgoedmaatregel’ aangekondigd voor de fiscale beleggingsinstelling (fbi). Kort gezegd werd daarin voorgesteld om directe vastgoedbeleggingen uit te sluiten voor de fbi, waardoor fbi’s met vastgoedbeleggingen regulier belastingplichtig worden voor de vennootschapsbelasting. In lijn met eerdere berichtgeving stelt het demissionaire kabinet nu voor om de ‘vastgoedmaatregel’ voor de fbi uit te stellen tot 1 januari 2025. Daarnaast wordt voorgesteld om de vastgoedmaatregel te beperken tot beleggingen in Nederlandse onroerende zaken: directe beleggingen in buitenlandse onroerende zaken blijven daarmee toegestaan voor fbi’s.

Voor het jaar 2024 zijn flankerende maatregelen voorgesteld om herstructureringen mogelijk te maken voor bestaande fbi’s. Voor meer informatie over het fbi-regime, de vastgoedmaatregel en de flankerende reorganisatiemaatregelen verwijzen wij naar onze Vastgoed nieuwsbrief. 

Het demissionaire kabinet wil de eerder aangekondigde aanpassingen met betrekking tot het fonds voor gemene rekening (FGR) en de vrijgestelde beleggingsinstelling (vbi) invoeren per 1 januari 2025.

Met betrekking tot het FGR is voorgesteld om voor definitie van een open (belastingplichtig) FGR aansluiting te zoeken bij de definities van beleggingsinstellingen onder de Wet op het financieel toezicht. Het gaat dan kortweg om instellingen – fondsen of maatschappijen – die  (i) onder toezicht staan van De Nederlandsche Bank (DNB) én (ii) een vergunning van of registratie bij de Autoriteit Financiële Markten (AFM) hebben (gereguleerde beleggingsinstellingen). Familiefondsen zullen doorgaans niet aan deze voorwaarden voldoen.

Voor het jaar 2024 zijn flankerende maatregelen voorgesteld om herstructureringen mogelijk te maken. De flankerende maatregelen in de overdrachtsbelasting zijn beperkt tot FGR's die op 19 september 2023 om 15:15 uur reeds bestonden. Voor deze tegemoetkoming in de overdrachtsbelasting lijkt het kabinet terugwerkende kracht voor te staan, door aansluiting te zoeken bij het tijdstip van ontvangst van het aanmeldformulier van het open FGR door de Belastingdienst, ongeacht of de open FGR daarvoor al bestond maar nog niet was aangemeld. Het is de vraag of die uitleg van het begrip ‘bestaande open FGR’ uiteindelijk stand zal houden.

Met betrekking tot de vbi is voorgesteld om beleggingsfondsen met een beperkte kring participanten (vermogende particulieren en families) buiten de reikwijdte van het vbi-regime te brengen. Daartoe wordt ook voor de vbi voorgesteld om aan te sluiten bij de definities van gereguleerde beleggingsinstellingen. Dit betekent dat alleen beleggingsinstellingen in de zin van de Wet op het financieel toezicht (vergunnings- of registratieplichtig) nog voor de vbi-status in aanmerking komen. Familie-vbi’s zullen in beginsel niet meer in aanmerking komen voor de vbi-status. De wetswijziging zal voor familie-vbi’s daarom per 1 januari 2025 leiden tot reguliere belastingplicht voor de vennootschapsbelasting.

Voor meer informatie over het FGR, de vbi en de voorgestelde flankerende maatregelen verwijzen wij naar onze Vastgoed nieuwsbrief.

In lijn met eerdere berichtgeving in de Voorjaarsnota wordt voorgesteld om (i) onderlinge vorderingen en schulden tussen fiscale partners (bijv. gehuwden) en (ii) vorderingen van een minderjarig kind op een ouder vanaf 1 januari 2023 in box 3 te ‘defiscaliseren’. Als gevolg van de defiscalisering worden onderlinge vorderingen en schulden voor de belastingheffing van box 3 van de inkomstenbelasting genegeerd, zodat deze niet langer worden belast in box 3.

Zoals reeds aangekondigd, wordt de belastingheffing op basis van ‘werkelijk rendement’ in box 3 verder uitgesteld. De voorgenomen inwerkingtredingsdatum van het beoogde nieuwe box 3-stelsel is 1 januari 2027. Lees voor meer informatie over het nieuwe stelsel onze nieuwsbrief van 11 september 2023.

Het kabinet stelt voor om de mogelijkheden tot het doen van giften via een eigen vennootschap te verruimen.

Het voorstel houdt in dat de giftenaftrek in de vennootschapsbelasting (Vpb) per 1 januari 2024 wordt afgeschaft. Gelijktijdig wordt in de inkomstenbelasting geregeld dat een gift vanuit de vennootschap niet wordt belast bij de aanmerkelijkbelanghouder in box 2 of met dividendbelasting. Giften door de vennootschap zijn niet aftrekbaar in de inkomstenbelasting.

Deze regeling geldt voor giften gedaan vanuit de vennootschap die zijn ingegeven door de persoonlijke charitatieve behoefte van de aanmerkelijkbelanghouder. Als voor de vennootschap sprake is van een zakelijke uitgave aan een ANBI of steunstichting SBBI dan blijft deze uitgave regulier aftrekbaar van de winst (bijvoorbeeld reclamekosten, sponsoring of uitgaven in het kader van Maatschappelijk Verantwoord Ondernemen).

Voor toepassing van deze regeling is vereist dat de gift rechtstreeks gedaan wordt door een vennootschap van de aanmerkelijkbelanghouder. Giften die via de aanmerkelijkbelanghouder lopen kwalificeren niet. Het is niet noodzakelijk dat sprake is van een periodieke gift.

De Staatssecretaris van Financiën wil per 1 januari 2024 een nieuwe systematiek voor de vaststelling van de percentages voor de belasting- en invorderingsrente in werking te laten treden. Dit heeft tot gevolg dat het rentepercentage van de belastingrente eenmaal per jaar wordt vastgesteld, gebaseerd op de laatst gepubliceerde ECB-rente voor 31 oktober van dat jaar en in werking treden per 1 januari van het daaropvolgende jaar.  Voor de belastingrente in de vennootschapsbelasting zou dit tot gevolg hebben dat deze rente per 1 januari 2024 stijgt naar 10% (nu: 8%). De belastingrente in de inkomstenbelasting en andere belastingen stijgt naar 7,5% (nu: 6%). De invorderingsrente wordt voor alle belastingmiddelen en voor toeslagen vastgesteld op 4%.

Het kabinet is voornemens om - ter implementatie van de EU-Richtlijn van 22 december 2021 - de Wet minimumbelasting 2024 in werking te laten treden op 31 december 2023. Dit betekent dat (grote) groepen met een minimale groepsomzet van € 750 miljoen voor boekjaren vanaf 31 december 2023 onderworpen zullen zijn aan een effectief tarief van ten minste 15% winstbelasting in iedere jurisdictie waarin zij een entiteit of vaste inrichting hebben.

Dit kan voor Nederlandse entiteiten tot gevolg hebben dat zij in Nederland meer winstbelasting moeten betalen indien het effectieve tarief in een andere jurisdictie van dezelfde groep minder dan 15% is. Ook kunnen Nederlandse entiteiten in 2024 belastingplichtig worden voor bijheffing indien in Nederland effectief te weinig winstbelasting is betaald. Daarnaast moeten groepen die onder deze regelgeving vallen, rekening houden met een toename aan administratieve verplichtingen nu een groep een bijheffing-informatieaangifte moet opstellen.

Let wel, deze wetgeving kan ook relevant zijn voor aandeelhouders die zelf niet tot een (grote) groep behoren maar die wel binnen die de reikwijdte van de regelgeving vallen doordat (i) zij een (minderheids)belang hebben in een (grote) groep of (ii) wiens medeaandeelhouder binnen de reikwijdte van de regelgeving valt. Meer weten? Zie ons nieuwsbericht van 1 juni 2023.

Op 1 januari 2023 is de ‘Wet excessief lenen bij eigen vennootschap’ in werking getreden met als eerste peildatum 31 december 2023. Op die peildatum zal in box 2 van de inkomstenbelasting een fictief inkomen in aanmerking worden genomen (tarief: 26,9%), voor zover de schulden van de aanmerkelijkbelanghouder en zijn fiscale partner aan de eigen vennootschap gezamenlijk meer bedragen dan € 700.000. Belastingplichtigen die onder de reikwijdte van de Wet excessief lenen dreigen te vallen dienen daarom vóór 1 januari 2024 na te gaan hoe zij met hun bestaande schulden om wensen te gaan.